---
titel: Heffing van omzetbelasting ten aanzien van commissarissen
bwb_id: BWBR0003999
type: beleidsregel
status: geldend
datum_inwerkingtreding: '1986-07-08'
bron: https://wetten.overheid.nl/BWBR0003999
citeertitel: Heffing van omzetbelasting ten aanzien van commissarissen
---

# Heffing van omzetbelasting ten aanzien van commissarissen

1. 1.
       Commissarissen hebben als lid van de raad van commissarissen, een orgaan van een naamloze of een besloten vennootschap, een toezichthoudende en adviserende taak, bij de uitvoering waarvan zij zich richten naar het belang van de vennootschap en de met haar verbonden onderneming. Het door de wettelijke en statutaire regels bepaalde karakter van de functie van commissaris binnen de vennootschap brengt met zich dat de commissaris zijn werkzaamheden naar eigen inzicht en onafhankelijk van de vennootschap verricht. De commissaris neemt dientengevolge als zodanig geen onderschikte positie in ten opzichte van de vennootschap. De door een commissaris ten behoeve van een vennootschap te verrichten werkzaamheden welke uit evengenoemde taakstelling voortvloeien, zijn aan de heffing van omzetbelasting onderworpen, indien en voor zover de commissaris voor deze werkzaamheden ondernemer is in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968.
      Van ondernemerschap in dezen is sprake in gevallen waarin de commissaris reeds uit anderen hoofde ondernemer is en de vervulling van commissariaten plaatsvindt binnen het kader van het aldus door hem uitgeoefende bedrijf of beroep alsmede in gevallen waarin de vervulling van een aantal commissariaten op zichzelf kan worden beschouwd als de zelfstandige uitoefening van een beroep.
2. 2.
       Een commissaris die reeds uit anderen hoofde ondernemer is verricht de uit de vervulling van commissariaten voortkomende werkzaamheden binnen het kader van dit ondernemerschap, indien deze werkzaamheden nauw verbonden zijn met dan wel in het verlengde liggen van de overige in het bedrijf of beroep plaatsvindende activiteiten. In de praktijk dient van geval tot geval aan de hand van de ter zake van belang zijnde feiten en omstandigheden te worden nagegaan of zich deze situatie voordoet. Daarvan zal met name sprake zijn, indien de specifieke in de uitoefening van het desbetreffende bedrijf of beroep verkregen vaardigheid en kennis van belang zijn geweest voor de benoeming tot commissaris. Dit komt onder andere voor bij de door advocaten, belastingadviseurs en soortgelijke beroepsbeoefenaren vervulde commissariaten. Meer in het algemeen zal de omstandigheid dat een groot aantal van de in een bepaalde bedrijfs- of beroepstak werkzame personen commissariaten pleegt te vervullen bij de beantwoording van de vraag of zich bedoelde situatie voordoet een belangrijk gegeven vormen. Ingeval deze personen hun beroep in maatschapsverband uitoefenen zal de maatschap in beginsel omzetbelasting verschuldigd zijn. In dit verband zij verwezen naar het in de aanschrijving van 25 oktober 1982, nr. 282-15314, (BTW/R 278) vermelde arrest van de Hoge Raad van 2 december 1981, nr. 20855, met betrekking tot een tweetal commissariaten van een in een maatschap werkzame advocaat. Gelet op het feit dat het in de praktijk mogelijk problemen met zich brengt ter zake van een commissariaat een factuur door de maatschap te laten uitreiken, ontmoet het geen bezwaar indien de factuur in voorkomende gevallen uitgereikt wordt door het desbetreffende maatschapslid, mits deze facturen worden opgenomen in de administratie van de maatschap. Een en ander heft uiteraard de verschuldigdheid van de belasting door de maatschap niet op.
3. 3.
       De vervulling van commissariaten welke niet plaatsvindt binnen het kader van een reeds uit anderen hoofde bestaand ondernemerschap kan eveneens onderworpen zijn aan de heffing van omzetbelasting. Dit is het geval, indien de enkele vervulling van een aantal commissariaten op zichzelf de zelfstandige uitoefening van een beroep vormt. Het zal overigens in voorkomende gevallen niet steeds eenvoudig zijn te bepalen of bij de vervulling van slechts enkele commissariaten voor de omzetbelasting sprake is van ondernemerschap. Hoewel in dezen een getalscriterium ook niet doorslaggevend is te achten en voldoende relevante jurisprudentie thans nog ontbreekt, kan naar mijn oordeel met enige zekerheid worden aangenomen dat in gevallen waarin duurzaam vijf of meer commissariaten worden bekleed sprake is van ondernemerschap voor de omzetbelasting. Teneinde tot de in de praktijk gewenste duidelijkheid te komen, kan ik mij er daarom voorshands mee verenigen dat heffing van omzetbelasting achterwege blijft bij het enkel vervullen van ten hoogste vier commissariaten. Voor het in evenbedoelde zin bepalen van het ondernemerschap aan de hand van het aantal commissariaten worden in de persoonlijke sfeer gelegen commissariaten gelet op hun karakter niet in aanmerking genomen. Deze omstandigheid doet zich in casu voor bij het commissariaat van een oud-directeur van de vennootschap, bij dat van een familielid van de directie van de vennootschap alsook bij dat van de directeur of oud-directeur van een binnen concern-verband aan de vennootschap gelieerde onderneming. De desbetreffende commissariaten zijn dan evenmin aan de heffing van omzetbelasting onderworpen in het geval dat de commissaris voor zijn andere commissariaten ondernemer is. Ter zake bestaat uiteraard geen aanspraak op aftrek van voorbelasting.
4. 4.
       De commissariaten waarvoor geen vergoeding wordt verkregen, waaronder mede wordt begrepen de commissariaten waarvoor slechts een niet aan de heffing van loonbelasting onderworpen bedrag wordt ontvangen, behoeven evenmin te worden meegenomen bij het bepalen van het aantal commissariaten in de zin als bedoeld onder 3 hiervoor. Commissariaten binnen één concern, waarvoor slechts één gezamenlijke vergoeding wordt ontvangen, kunnen in dit verband voorts als één commissariaat worden aangemerkt. Het ontmoet tenslotte geen bezwaar dat, in gevallen waarin de in aanmerking te nemen commissariaten het aantal van vier te boven gaan, ten aanzien van de commissariaten waarvoor slechts een niet aan de heffing van loonbelasting onderworpen bedrag wordt ontvangen desgewenst heffing van omzetbelasting achterwege blijft, zulks uiteraard onder de voorwaarde dat wordt afgezien van de aftrek van voorbelasting.
      Wellicht ten overvloede zij er nog op gewezen dat de in het buitenland beklede commissariaten gelet op het bepaalde in artikel 6, lid 2, letter e, punt 3, van de Wet op de omzetbelasting 1968 niet aan de heffing van omzetbelasting zijn onderworpen.
5. 5.
       Op grond van het bepaalde in artikel 8 van de Wet op de omzetbelasting 1968 wordt de omzetbelasting berekend over de vergoeding. De vergoeding is het totale bedrag dat ter zake van de prestatie in rekening wordt gebracht, de omzetbelasting niet daaronder begrepen. Dit betekent dat de commissaris de eventueel ter zake van zijn commissariaatswerkzaamheden verschuldigde omzetbelasting dient te berekenen over de ontvangen beloning, met inbegrip van de loonbelasting en de door hem verschuldigde werknemerspremies en premies AOW/AWW alsmede de verkregen bedragen die niet aan de heffing van loonbelasting zijn onderworpen. De verschuldigdheid van loonbelasting vloeit voort uit het feit dat ingevolge artikel 3, lid 1, letter h, van de Wet op de loonbelasting 1964 de arbeidsverhouding van de commissaris wordt aangemerkt als een zgn. fictieve dienstbetrekking. Het ontmoet geen bezwaar dat bij de berekening van de verschuldigde loonbelasting de omzetbelasting wordt aangemerkt als een vrijgestelde onkostenvergoeding.
6. 6.
       Het vorenstaande kan vanaf heden toepassing vinden. Op het verleden behoeft niet te worden teruggekomen.
