2019-06-22 | BWBR0036250 | Vennootschapsbelasting, juridische fusie; toepassing artikel 14b, derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969

beleidsregel/vennootschapsbelasting-juridische-fusie-toepassing-artikel-14b-derde-lid-van-de/BWBR0036250/README.md

@@ -12,27 +12,17 @@ citeertitel: Vennootschapsbelasting, juridische fusie; toepassing artikel 14b, d
 
 # Vennootschapsbelasting, juridische fusie; toepassing artikel 14b, derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969
 
-**De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.**
+*De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.*
 
-*Dit besluit bevat het beleid over de regeling van de juridische fusie in de vennootschapsbelasting. Het besluit vervangt mijn besluit van 30 juni 2014, nr. BLKB 2014/54M. De wijziging houdt verband met mijn gelijktijdige nieuwe besluiten over afsplitsing en zuivere splitsing (met nr. BLKB 2015/33M en nr. BLKB 2015/38M). Overeenkomstig de in deze besluiten opgenomen regelingen is:*
+*Dit besluit bevat het beleid over de regeling van de juridische fusie in de vennootschapsbelasting en is meest recent gewijzigd bij besluit van [datum], nr. XXXXXX, (Stcrt. [nummer]).*
 
-– *de goedkeuring voor het meegeven van voorwaartse verliesverrekening uitdrukkelijk ook van toepassing verklaard bij toepassing van de fiscale faciliteit voor te late verzoeken (paragraaf 5);*
-– *de herwaardering bij de schuldenaar van een verdwijnende vordering niet langer beperkt tot de nominale waarde (voorwaarde 1, tweede lid);*
-– *de samenloop met de innovatiebox opgenomen in een aparte voorwaarde (genummerd 2a).*
+*Deze laatste wijzigingen betreffen het volgende:*
 
-*Voor de inzichtelijkheid vermeld ik hierna ook welke beleidsonderdelen nieuw zijn toegevoegd bij het uitbrengen van de voorganger van dit besluit.*
+*De standaardvoorwaarden zijn aangepast (en vernummerd) in verband met de invoering van de earningsstrippingsmaatregel van artikel 15b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Hierbij is zoveel mogelijk aangesloten bij de aanpassing van het regime voor de fiscale eenheid aan artikel 15b door de invoering van artikel 15aha van de Wet Vpb en artikel 10a van het Besluit fiscale eenheid 2003.*
 
-– *In de goedkeuring van terugwerkende kracht wordt aandacht besteed aan fusies waarbij winst wordt genomen en aan grensoverschrijdende fusies. Terugwerkende kracht wordt niet verleend als sprake is van een incidenteel fiscaal voordeel. Het besluit geeft hiervan nu een voorbeeld (paragraaf 4.1.).*
-– *Het zogenoemde meegeven van verliezen kan zonder een verzoek en is uitgebreid met andere aanspraken van de verdwijnende rechtspersoon die zonder goedkeuring verloren gaan (paragraaf 5).*
-– *Er zijn voorwaarden toegevoegd voor de opwaarderingsreserve, de objectvrijstelling, de deelnemingsverrekening en de verrekening buitenlandse ondernemingswinsten (paragraaf 6).*
-– *De afrekeningsvoorwaarden zijn samengevoegd.*
-– *De volgorde van de voorwaarden is in lijn gebracht met de volgorde van de desbetreffende wettelijke bepalingen.*
+*Ook is het zogenoemde meegeven van aanspraken uitgebreid met artikel 15b aanspraken op voortwenteling.*
 
-– *De toestemming aan de inspecteur kent niet langer de uitzondering voor buitenlandse of gedeeltelijk belastingplichtige rechtspersonen.*
-– *Er is een goedkeurende regeling opgenomen voor te laat ingediende verzoeken (paragraaf 8).*
-– *De beleidsonderdelen over de samenloop van juridische fusie en fiscale eenheid zijn vervallen. Deze samenloop is opgenomen in de regeling voor de fiscale eenheid.*
-– *Het besluit is een verzamelbesluit. Het bevat al het beleid over de regeling van de juridische fusie in de vennootschapsbelasting.*
-– *De overige wijzigingen hebben een redactioneel karakter.*
+*Tot slot is het besluit aangepast aan de in verband met artikel 15b gewijzigde wettelijke omschrijving van de juridische fusie waarbij fiscale begeleiding alleen mogelijk is onder nader te stellen voorwaarden.*
 
 ##  1. Inleiding
 
@@ -50,8 +40,6 @@ In paragraaf 10 is tot slot de inwerkingtreding geregeld van dit besluit.
 
 De goedkeuringen opgenomen in dit besluit zijn gebaseerd op de bevoegdheid mij verleend in artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
 
-Dit besluit is gewijzigd bij besluit van 6 september 2017, nr. 2017-167217. De wijziging betrof een aanpassing van de standaardvoorwaarden aan de wijziging van de innovatiebox door het Belastingplan 2017. Deze aanpassing sluit zoveel mogelijk aan bij de wijze waarop het Besluit fiscale eenheid 2003 is aangepast aan het Belastingplan 2017
-
 - *AWB:*
         Algemene wet bestuursrecht
 - *Bvdb:*
@@ -72,7 +60,7 @@ Voor de vennootschapsbelasting behelst de juridische fusie een overdracht van ve
 In artikel 14b, tweede lid, van de Wet Vpb is bepaald dat de verdwijnende rechtspersoon de als gevolg van het eerste lid behaalde winst niet in aanmerking behoeft te nemen, als aan de volgende drie vereisten wordt voldaan:
 
 a. voor het bepalen van de winst bij de verdwijnende rechtspersoon en de verkrijgende rechtspersoon zijn dezelfde bepalingen van toepassing; en
-b. geen van de fuserende rechtspersonen kan aanspraak maken op voorwaartse verrekening van verliezen op de voet van artikel 20 van de Wet Vpb, op vermindering ter voorkoming van dubbele belasting ter zake van buitenlandse resultaten, op toepassing van de innovatiebox, op toepassing van de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten, op toepassing van de deelnemingsverrekening of op toepassing van de verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten; en
+b. geen van de fuserende rechtspersonen kan aanspraak maken op voorwaartse verrekening van verliezen op de voet van artikel 20 van de Wet Vpb, op vermindering ter voorkoming van dubbele belasting ter zake van buitenlandse resultaten, op toepassing van de innovatiebox, op voortwenteling van een saldo aan renten op de voet van artikel 15b, op toepassing van de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten, op toepassing van de deelnemingsverrekening of op toepassing van de verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten; en
 c. de latere heffing is verzekerd.
 
 Als aan deze cumulatieve vereisten wordt voldaan en door het tweede lid vrijstelling wordt verleend, treedt de verkrijgende rechtspersoon met betrekking tot al hetgeen in het kader van de juridische fusie is verkregen in de plaats van de verdwijnende rechtspersoon.
@@ -163,21 +151,20 @@ Deze goedkeuring is slechts van toepassing voor zover de winst niet in aanmerkin
 
 ##  5. Goedkeuring voor bepaalde achterblijvende aanspraken
 
-###  5.1. Voorwaartse verrekening verliezen, deelnemingsverrekening en verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten
+###  5.1. Voortwenteling rentesaldo, voorwaartse verrekening verliezen, deelnemingsverrekening en verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten
 
 De wettelijke plaatsvervanging door de verkrijgende rechtspersoon geldt alleen voor de vermogensbestanddelen die worden verkregen in het kader van de fusie (artikel 14b, tweede en derde lid, van de Wet Vpb). Fiscale aanspraken die onvoldoende verbonden zijn met een bepaald vermogensbestanddeel blijven achter bij de verdwijnende rechtspersoon en gaan verloren met de verdwijning als alleen de door de wet voorziene faciliteit wordt geboden. Voor de hierna genoemde aanspraken acht ik dit niet in overeenstemming met de door de wetgever met de fiscale faciliteit beoogde zogenoemde fiscale geruisloosheid en keur daarom aanvullend het volgende goed.
 
-Ik keur goed dat de verkrijgende rechtspersoon ook voor deze zogenoemde onvoldoende objectgebonden aanspraken in de plaats treedt van de verdwijnende rechtspersoon.
+Ik keur goed dat de verkrijgende rechtspersoon ook voor deze zogenoemde onvoldoende objectgebonden aanspraken in de plaats treedt van de verdwijnende rechtspersoon. Deze goedkeuring betreft de volgende bij de verdwijnende rechtspersoon onmiddellijk voorafgaand aan het fusietijdstip (eventueel) aanwezige aanspraken:
 
-Deze goedkeuring betreft de volgende bij de verdwijnende rechtspersoon onmiddellijk voorafgaand aan het fusietijdstip (eventueel) aanwezige aanspraken:
-
-– de aanspraak op voorwaartse verrekening van verliezen op voet van artikel 20 van de Wet Vpb;
+– de aanspraak op voortwenteling van een saldo aan rente op de voet van artikel 15b van de Wet Vpb;
+– de aanspraak op voorwaartse verrekening van verliezen op de voet van artikel 20 van de Wet Vpb;
 – het saldo, bedoeld in artikel 23c, zevende lid, van de Wet Vpb (deelnemingsverrekening);
 – het saldo, bedoeld in artikel 23d, vijfde lid, van de Wet Vpb (verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten).
 
 Deze goedkeuring geldt slechts als de juridische fusie plaatsvindt met toepassing van artikel 14b, derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, of met toepassing van de goedkeuring van paragraaf 8 voor te laat ingediende verzoeken.
 
-Voor de aanspraak op voorwaartse verrekening van verliezen geldt deze goedkeuring niet als zich effecten voordoen die vergelijkbaar zijn met handel in verliezen (Kamerstukken II, vergaderjaar 1997-98, 25 709, nr. 5, blz. 10). Als in concrete gevallen een dergelijk effect dreigt, zal de aanspraak niet kunnen overgaan, of zullen aanvullende voorwaarden worden gesteld. In een dergelijk situatie bericht de inspecteur de Belastingdienst/Directie Vaktechniek Belastingen, Cluster Vpb-IB winst, waar een op het individuele geval afgestemde beslissing zal worden voorbereid.
+Voor de aanspraak op voortwenteling van een saldo aan rente en verrekening van verliezen geldt deze goedkeuring niet als zich effecten voordoen die vergelijkbaar zijn met handel in verliezen (Kamerstukken II, vergaderjaar 1997-98, 25 709, nr. 5, blz. 10). Als in concrete gevallen een dergelijk effect dreigt, zal de aanspraak niet kunnen overgaan, of zullen aanvullende voorwaarden worden gesteld. In een dergelijk situatie bericht de inspecteur de Belastingdienst/Directie Vaktechniek Belastingen, Cluster Vpb-IB winst, waar een op het individuele geval afgestemde beslissing zal worden voorbereid.
 
 Voor de volledigheid merk ik op dat bij toepassing van het derde lid van artikel 14b voorwaarden worden gesteld die kort gezegd regelen dat de verkrijgende rechtspersoon de krachtens deze goedkeuring overgegane aanspraken alleen in aanmerking kan nemen binnen de sfeer van de onderneming die van de verdwijnende rechtspersoon is overgenomen. Gelijke voorwaarden worden ook gesteld bij de toepassing van de goedkeuring van paragraaf 8 voor te laat ingediende verzoeken.
 
@@ -245,6 +232,8 @@ Een eventueel restant komt met dezelfde beperking in aftrek van de winst van de
 
 Als bij afzonderlijke goedkeuring het winstverleden van de verdwijnende rechtspersoon is meegegeven (zie paragraaf 5.2.) kan de aftrek van het boven bedoelde restant ook worden toegepast op de voorfusiewinst van de verdwijnende rechtspersoon (onder de beschreven beperkingen).
 
+Voorwaarde 4 regelt de voortwenteling over het fusietijdstip van saldi aan renten op de voet van artikel 15b van de Wet Vpb. Bedoeld is deze zo veel mogelijk te laten plaatsvinden alsof de fusie niet heeft plaatsgevonden. De tekst van de voorwaarde sluit zoveel mogelijk aan bij de verwante wettelijke regeling van de samenloop tussen voortwenteling op de voet van artikel 15b en het fiscale eenheidsregime, zoals die is opgenomen in artikel 15aha van de Wet Vpb en artikel 10a van het Besluit fiscale eenheid 2003.
+
 Winst uit buitenlandse onderneming kan zijn vrijgesteld door de zogenoemde objectvrijstelling (van afdeling 2.10a, van de Wet Vpb). Onderdeel van deze regeling is dat bij staking van de buitenlandse onderneming een eventueel negatief saldo onder omstandigheden toch in aftrek komt. Over de samenloop van deze stakingsregeling en juridische fusie is bij de totstandkoming van de objectvrijstelling voor zover hier van belang het volgende vermeld.
 
 a. Het resultaatsaldo van de objectvrijstelling van de verdwijnende rechtspersoon gaat bij juridische fusie over op de verkrijgende rechtspersoon.
@@ -253,23 +242,23 @@ b. 1. Bij fusie in het zicht van staking keert dit saldo niet terug naar de verd
 
 (Kamerstukken II, vergaderjaar 2011-12, 33 003, nr. 3, blz. 86)
 
-Voorwaarde 4 regelt deze winstsplitsing bij fusie in het zicht van staking en wel overeenkomstig de krachtens voorwaarde 3 geldende regeling voor de vergelijkbare situatie van latente liquidatieverliezen.
+Voorwaarde 5 regelt deze winstsplitsing bij fusie in het zicht van staking en wel overeenkomstig de krachtens voorwaarde 3 geldende regeling voor de vergelijkbare situatie van latente liquidatieverliezen.
 
 Deze voorwaarde regelt de wijze waarop op het fusietijdstip nog te verrekenen verliezen van de verkrijgende rechtspersoon en de verdwijnende rechtspersoon (hierna: voorfusieverliezen) worden verrekend met de na het fusietijdstip door de verkrijgende rechtspersoon behaalde winst (hierna: nafusie-winst). De verrekening door de verkrijgende rechtspersoon van de voorfusieverliezen met nafusiewinst is aan voorwaarden gebonden. Het uitgangspunt hierbij is dat de verrekening van voorfusieverliezen uitsluitend mogelijk is met nafusiewinst van de verkrijgende rechtspersoon die is toe te rekenen aan de vermogensbestanddelen met de daarbij eventueel behorende activiteiten die de verliezen in het verleden hebben veroorzaakt. Dit wordt bewerkstelligd door winstsplitsing voor te schrijven. Het gaat bij deze winstsplitsing om het toerekenen van de nafusiewinst van de verkrijgende rechtspersoon aan de onderneming van de verkrijgende respectievelijk de verdwijnende rechtspersoon, zoals die vóór de juridische fusie werd gedreven. Het begrip onderneming is niet statisch. Nieuwe activiteiten moeten hierbij zoveel mogelijk in historisch perspectief te worden geplaatst. De inspecteurs dienen bij de winstsplitsing in de praktijk een zekere soepelheid te betrachten.
 
-Bij elke voorwaartse verliesverrekening over het fusietijdstip heen dient door de verkrijgende rechtspersoon winstsplitsing te worden toegepast. Dit geldt ook ten aanzien van rechtsverhoudingen die als gevolg van de juridische fusie teniet zijn gegaan. Met nadruk merk ik op dat zolang de verkrijgende rechtspersoon voorfusieverliezen over het fusietijdstip heen wil verrekenen, winstsplitsing in de tijd in acht dient te worden genomen.
+Bij elke voorwaartse verliesverrekening over het fusietijdstip heen dient door de verkrijgende rechtspersoon winstsplitsing te worden toegepast. Dit geldt ook ten aanzien van rechtsverhoudingen die als gevolg van de juridische fusie teniet zijn gegaan. Met nadruk merk ik op dat zolang de verkrijgende rechtspersoon voorfusieverliezen over het fusietijdstip heen wil verrekenen, instsplitsing in de tijd in acht dient te worden genomen.
 
-In de vorige versie van de voorwaarden werd verliesverrekening ook uitgesloten voor met name het geval dat een afgewaardeerde vordering was omgezet in een deelneming vóór de invoering van artikel 13b (oud) van de Wet Vpb (onderdeel c van de vorige verliesverrekeningsvoorwaarde). Dit om dubbele verliesneming te voorkomen. Deze voorwaarde is vervallen, omdat het praktische belang van de voorwaarde door het tijdsverloop uiterst beperkt is en ook het fiscale eenheidsregime, waaraan de voorwaarde is ontleend, deze voorwaarde niet langer kent.
+In vorige versies van de voorwaarden werd verliesverrekening ook uitgesloten voor met name het geval dat een afgewaardeerde vordering was omgezet in een deelneming vóór de invoering van artikel 13b (oud) van de Wet Vpb (onderdeel c van de vorige verliesverrekeningsvoorwaarde). Dit om dubbele verliesneming te voorkomen. Deze voorwaarde is vervallen, omdat het praktische belang van de voorwaarde door het tijdsverloop uiterst beperkt is en ook het fiscale eenheidsregime, waaraan de voorwaarde is ontleend, deze voorwaarde niet langer kent.
 
-Voorwaarde 5, vierde lid, slotzin, stelt buiten twijfel dat overigens aan de voorfusieverliezen verbonden beperkingen bij toepassing van voorwaarde 5. onverminderd doorwerken. Bijvoorbeeld de verrekeningsbeperking die geldt als een verkrijgende rechtspersoon als moedermaatschappij is ontvoegd uit een fiscale eenheid (artikel 15ag van de Wet Vpb).
+Voorwaarde 6, vierde lid, slotzin, stelt buiten twijfel dat overigens aan de voorfusieverliezen verbonden beperkingen bij toepassing van voorwaarde 6. onverminderd doorwerken. Bijvoorbeeld de verrekeningsbeperking die geldt als een verkrijgende rechtspersoon als moedermaatschappij is ontvoegd uit een fiscale eenheid (artikel 15ag van de Wet Vpb).
 
-Voorwaarde 6 regelt de overbrenging over het fusietijdstip van deelnemingsverrekening. Kort samengevat gaat het hier om het volgende. Voor zogenoemde (niet kwalificerende) beleggingsdeelnemingen bestaat geen recht op deelnemingsvrijstelling, maar op verrekening van aan de voordelen uit die deelneming toe te rekenen winstbelasting (artikel 13, negende lid, en artikel 23c van de Wet Vpb). Onder bepaalde omstandigheden is deze verrekening echter beperkt en wordt het niet verrekende bedrag – mits bij beschikking vastgesteld – overgebracht naar het volgende jaar en in dat jaar in aanmerking genomen als te verrekenen winstbelasting.
+Voorwaarde 7 regelt de overbrenging over het fusietijdstip van deelnemingsverrekening. Kort samengevat gaat het hier om het volgende. Voor zogenoemde (niet kwalificerende) beleggingsdeelnemingen bestaat geen recht op deelnemingsvrijstelling, maar op verrekening van aan de voordelen uit die deelneming toe te rekenen winstbelasting (artikel 13, negende lid, en artikel 23c van de Wet Vpb). Onder bepaalde omstandigheden is deze verrekening echter beperkt en wordt het niet verrekende bedrag – mits bij beschikking vastgesteld – overgebracht naar het volgende jaar en in dat jaar in aanmerking genomen als te verrekenen winstbelasting.
 
-De samenloop van een dergelijke overbrenging en juridische fusie wordt door voorwaarde 6 geregeld op een wijze die vergelijkbaar is met de regeling van voorwaarde 5 voor de samenloop van verliesverrekening en juridische fusie. Ook voor de deelnemingsverrekening geldt dus dat deze alleen in aanmerking mag worden genomen binnen de sfeer van de onderneming waarin dit recht is opgekomen.
+De samenloop van een dergelijke overbrenging en juridische fusie wordt door voorwaarde 7 geregeld op een wijze die vergelijkbaar is met de regeling van voorwaarde 6 voor de samenloop van verliesverrekening en juridische fusie. Ook voor de deelnemingsverrekening geldt dus dat deze alleen in aanmerking mag worden genomen binnen de sfeer van de onderneming waarin dit recht is opgekomen.
 
 Een gelijke regeling als voor deelnemingsverrekening geldt ook voor de verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten van artikel 23d van de Wet Vpb. Ook voor een dergelijk verrekeningsrecht geldt dus dat deze alleen in aanmerking mag worden genomen binnen de sfeer van de onderneming waarin dit recht is opgekomen.
 
-Voorwaarde 8 regelt de overbrenging over het fusietijdstip van niet verrekende buitenlandse bronbelasting (artikel 37 Bvdb). Ook hier geldt dat verrekening over het fusietijdstip plaatsvindt met inachtneming van winstsplitsing. Dit geldt zowel voor de eigen bronbelasting van de verkrijgende rechtspersoon, als voor de bronbelasting van de verdwijnende rechtspersoon die door de verkrijgende rechtspersoon is overgenomen door de aan de faciliteit verbonden plaatsvervanging.
+Voorwaarde 9 regelt de overbrenging over het fusietijdstip van niet verrekende buitenlandse bronbelasting (artikel 37 Bvdb). Ook hier geldt dat verrekening over het fusietijdstip plaatsvindt met inachtneming van winstsplitsing. Dit geldt zowel voor de eigen bronbelasting van de verkrijgende rechtspersoon, als voor de bronbelasting van de verdwijnende rechtspersoon die door de verkrijgende rechtspersoon is overgenomen door de aan de faciliteit verbonden plaatsvervanging.
 
 Voor de volledigheid merk ik op dat de voorgaande versie van de voorwaarden ook winstsplitsing voorschreef voor de zogenoemde stalling en inhaal van buitenlandse resultaten. Aansluitend bij het fiscale eenheidsregime is deze regeling vervallen in verband met de invoering van de objectvrijstelling.